Раздел 4. Принципы учета основных хозяйственных процессов
Организации совершают разнообразные хозяйственные операции, которые составляют содержание основных хозяйственных процессов. Именно хозяйственные процессы являются для организации объектами, составляющими хозяйственную деятельность.
В организации три основных хозяйственных процесса:
- заготовление товарно-материальных ценностей;
- производство продукции (выполнение работ, оказание услуг);
- продажа продукции (выполнение работ, оказание услуг).
Тема 4.1. Учет процесса снабжения
Лекция 15. Учет процесса снабжения (заготовления).
Процесс заготовления - совокупность операций по обеспечению хозяйствующего субъекта предметами и средствами труда, необходимыми для осуществления его хозяйственной деятельности (в целях обеспечения бесперебойного развития производства, повышения его эффективности).
В процессе заготовления хозяйствующие субъекты заключают договоры с поставщиками на поставку предметов и средств труда. В договорах обусловливают объемы поставок, цены, размеры поставок по периодам времени, условия перехода права собственности покупателю, условия оплаты стоимости поступивших ценностей и других ресурсов, иные условия.
В бухгалтерском учете основные задачи процесса заготовления следующие:
Выявление всех затрат по заготовлению средств и предметов труда;
Определение их фактической себестоимости;
Выявление результатов заготовительной деятельности.
Основными источниками поступления имущества хозяйствующего субъекта являются:
Вклад в уставный капитал;
Приобретение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами (договорам мены);
Приобретение за плату;
Дарение (безвозмездное получение);
Изготовление.
Кредиторская задолженность хозяйствующего субъекта, возникающая в процессе заготовления средств и предметов труда, в зависимости от источников поступления отражается, как правило, с использованием следующих счетов расчетов:
Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - при приобретении имущества за плату непосредственно у поставщиков, а также при поступлении имущества по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами (договорам мены);
Счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - при приобретении имущества за плату через подотчетных лиц;
Счет 75 «Расчеты с учредителями» - при поступлении имущества в качестве вклада в уставный капитал;
Счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - при осуществлении нетоварных операций, связанных с заготовлением имущества.
Что же касается безвозмездно полученного имущества (дарение), то оно отражается по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» (субсчет 2 «Безвозмездные поступления») в корреспонденции со счетами учета того или иного вида активов.
Изготовление имущества хозяйствующего субъекта для собственных нужд может осуществляться:
хозяйственным способом - собственными силами хозяйствующего субъекта.
подрядным способом - специализированными хозяйствующими субъектами.
В бухгалтерском учете затраты, связанные с поступлением средств труда (основных средств, нематериальных активов), собираются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим списанием их на счет 01 «Основные средства» или 04 «Нематериальные активы» по соответствующим объектам по мере ввода в эксплуатацию.
Объекты основных средств, требующие монтажа, сначала учитываются на счете 07 «Оборудование к установке», а после осуществления монтажных работ - на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим переводом на счете 01 «Основные средства» по мере ввода их в эксплуатацию.
Процесс снабжения (заготовления) — совокупность операций по обеспечению предприятия предметами и средствами труда, необходимыми для осуществления хозяйственной деятельности.
Цены на предметы труда могут устанавливаться с учетом затрат на доставку продукции до станции отправления (места погрузки в вагоны, на пароходы, баржи и т.д.). В этом случае цена на товары будет называться ценой франко-станции отправления.
Цена на продукцию, установленная с учетом затрат на транспортировку товаров до станции получения, называется ценой франко-станции назначения.
Себестоимость продукции, работ и услуг складывается в ходе осуществления процесса производства. Основными задачами учета процесса производства являются:
Учет процесса производства предполагает:
Различают производство основное и вспомогательные.
К основному производству относят цехи, выпускающие продукцию по профилю предприятия. Под вспомогательными понимают цехи, занятые обслуживанием основных цехов с целью создания благоприятных условий для их работы. Поэтому затраты на производство учитываются на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства».
В аналитическом учете затраты, собираемые на этих счетах, подразделяются по цехам, стадиям обработки, заказам.
В течение отчетного периода на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» собираются прямые затраты, непосредственно связанные с изготовлением конкретных видов продукции, осуществлением работ и услуг.
Учет расходов по управлению цехами ведется на счете 25 «Общепроизводственные расходы», а по управлению организацией в целом на счете 26 «Общехозяйственные расходы».
По периодичности затраты делятся на постоянные и периодические.
Постоянные затраты производятся постоянно (ежедневно или не реже 1 раза в месяц): расход материалов, оплата труда и т.д.
Периодические затраты осуществляются реже, чем раз в месяц: затраты на подготовку и освоение новых видов продукции и т.д.
К числу важнейших задач бухгалтерского учета относится исчисление в денежном измерении практической величины затрат на производство определенных видов продукции (работ, услуг), а также приобретенных материальных ресурсов, сопоставление этих затрат с нормативными (плановыми), выявление величины отклонений фактической себестоимости от нормативной (плановой). Решение этой задачи достигается применением калькуляции себестоимости продукции как элемента метода бухгалтерского учета.
Калькулирование — способ учета затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг. Калькулирование себестоимости позволяет знать и анализировать затраты на производство продукции и услуг, обоснованно устанавливать цены. Себестоимость является базой для определения цены производственной продукции, выполненных работ и услуг. Правильно составленная калькуляция позволяет реально оценить все возможные затраты на различные виды продукции и выбрать ту, которая даст наивысшую прибыль .
Полнота и правильность отнесения затрат на отдельные виды продукции — важная задача, стоящая перед бухгалтерским учетом.
В процессе реализации происходит превращение продуктов труда в денежные средства . При этом реализуется созданный в процессе производства прибавочный продукт.
Основными задачами учета процесса реализации являются:
На стадии реализации складывается полная (коммерческая) себестоимость продукции, которая отличается от производственной себестоимости на сумму расходов на продажу.
Учет расходов по реализации продукции ведется на синтетическом счете 44 «Расходы на продажу». По дебету этого счета собираются:
При этом кредитуются счет 51 «Расчетные счета», 50 «Касса» и другие на сумму произведенных расходов.
Порядок учета расходов на продажу можно представить следующим образом.
В течение отчетного периода по дебету счета 44 «Расходы на продажу» собираются расходы по отгрузке продукции. С кредита счета 44 «Расходы на продажу» списываются затраты, относящиеся к реализованной продукции на счете 90 «Продажи».
Дебетовое сальдо по счету 44 «Расходы на продажу» показывает сумму затрат на упаковку и транспортировку продукции, отгруженной, но не реализованной в данном месяце.
По дебету счета 45 «Товары отгруженные» отражается фактическая производственная себестоимость товаров, отгруженных покупателям. При этом кредитуется счет 43 «Готовая продукция». По кредиту счета 45 «Товары отгруженные» отражаются фактическая производственная себестоимость реализованной продукции в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи». Сальдо по дебету счета показывает фактическую себестоимость отгруженной покупателям продукции, платежи за которую еще не поступили.
На счете 90 «Продажи» определяется результат от реализации продукции. По дебету счета отражается полная фактическая себестоимость реализованной продукции, а по кредиту — отпускная стоимость реализованной продукции (выручка). Сальдо по дебету счета показывает убыток от реализации, сальдо по кредиту счета — прибыль реализации. Ежемесячно счет закрывается, результат реализации продукции, работ и услуг списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».
Предприятия и организации являются плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС). НДС — часть чистого дохода общества , поступающая в государственный бюджет в виде установленных отчислений. Все расчеты предприятия с государством по НДС за проданную продукцию отражаются на пассивном счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». Начисленные суммы налога на добавленную стоимость отражаются проводкой: кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и дебет счета 90 «Продажи», а перечисление — дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», кредит счета 51 «Расчетные счета».
На практике используются два варианта учета процесса реализации:
I. Учет реализации продукции по моменту оплаты
При этом варианте продукция считается проданной только после поступления денег продавцу. Продукция, отгруженная покупателю, но не оплаченная, учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». Учет процесса реализации по моменту оплаты можно представить в виде схемы.
В конце отчетного периода счет 90 «Продажи» закрывается, т.е. результат от реализации списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».
Отгрузка продукции отражается по счету 45 «Товары отгруженные».
После отгрузки продукции отражается выручка от продажи: дебет 62 «Расчеты с покупателями», кредит 90 «Продажи», а также начисляется НДС: дебет 90 «Продажи» кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Поступление платежей от покупателя отражается записью по кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями» и дебету счета 51 «Расчетные счета». Только после поступления денег по дебету счета 90 «Продажи» определяется полная фактическая себестоимость оплаченной продукции. Сопоставив кредитовый и дебетовый обороты по счету 90 «Продажи», выявляют результат по продаже и списывают на счет 99 «Прибыли и убытки».
II. Учет реализации продукции по моменту отгрузки.
При этом варианте продукция считается реализованной в момент ее отправки покупателю независимо от поступления платежа. На счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» отражается долг покупателя за отправленную ему продукцию.
Последовательность совершения операции при учете продажи по моменту отгрузки:
Счет 90 «Продажи» в конце месяца закрывается, т.е. результат от реализации продукции списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».
Для учета движения средств необходима правильная оценка всех объектов бухгалтерского учета . Оценка является одним из элементов метода бухгалтерского учета. Это способ, с помощью которого хозяйственные средства получают денежное выражение. Оценка объектов бухгалтерского учета должна быть реальной и единой.
Реальность оценки — это объективное соответствие денежного выражения того или иного объекта учета его фактической величине. Под единством оценки понимают ее единообразие и неизменность. Одни и те же объекты учета оцениваются одинаково во всех организациях. Реальность и единство оценки имеют важное значение для правильности отражения имущественного состояния организации, определения финансовых результатов ее деятельности. Всякая неточность оценки средств может сказаться на показателях итогов работы организации. Основные средства , как правило, оцениваются по первоначальной стоимости, которая включает фактические затраты организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:
«Нематериальные активы » принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактическими расходами на приобретение нематериальных активов могут быть:
При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.
При приобретении нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты труда занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.
В бухгалтерском балансе нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости.
Учет материалов ведется на счете 10 «Материалы» и принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
При приобретении за плату фактической себестоимостью признается сумма затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами могут быть:
Фактическая себестоимость материальных запасов при их изготовлении Силами организации определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.
Оценка материальных запасов при отпуске в производство и ином выбытии производится одним из следующих методов:
Применение одного из методов по виду (группе) запасов производится в течение отчетного года.
По себестоимости каждой единицы оцениваются драгоценные металлы, драгоценные камни и т.д., которые не могут обычным образом заменять друг друга.
Материальные запасы могут оцениваться организацией по средней себестоимости, которая определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце.
Метод ФИФО — оценка по себестоимости первых по времени приобретения материальных запасов. При этом методе списание материалов производится в хронологическом порядке поступления партий. Вначале списывается при отпуске в производство или на реализацию первая партия поступивших материалов, затем вторая партия, затем — третья и т.д.
При применении этого метода оценка материальных ресурсов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости, а в себестоимости продажи продукции (работ, услуг) учитывается себестоимость более ранних по времени приобретений.
Учет готовой продукции ведется на счете 43 «Готовая продукция». Этот счет используется организациями, осуществляющими промышленную, сельскохозяйственную и иную производственную деятельность. При учете готовой продукции по фактической производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее отдельных наименований возможно отражать по учетным ценам (плановой себестоимости, отпускным ценам и т.п.) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их себестоимости по учетным ценам.
Счет 41 «Товары» используется в основном торгующими организациями, а также предприятиями общественного питания. Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, как правило, учитываются по покупным или продажным (розничным) ценам.
Отгруженные товары учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров).
Соблюдение правил оценки обеспечивает единство ее во всех организациях.
Чтобы обеспечить реальность оценки средств, необходимо точно определять их фактическую себестоимость.
Экономическое содержание, цель и задачи учета процесса заготовления
Современное предприятие представляет собой сложный хозяйственный механизм. Главной его задачей является определенного вида продукции. Эта продукция может быть создана только при наличии в хозяйстве или на предприятии определенной суммы составляющих.
Одним из основных составляющих служит сырьё. Это сырьё представлено в хозяйстве производственными запасами различных видов. Современное производство отличается большими масштабами производства, сложностью технологии и поэтому требует разнообразных запасов по составу и технологическим признакам производственных запасов. Чтобы обеспечить себя необходимыми производственными запасами, предприятие обменивает свои денежные средства на производственные запасы.
Каждое предприятие заранее планирует ассортимент и количество необходимых производственных запасов, места их закупки.
В соответствии с экономическим содержанием процесса заготовления бухгалтерский учет должен решить следующие задачи:
1. Отразить по наименованиям все поступившие в хозяйство производственные запасы.
2. Показать количество каждого вида производственных запасов.
3. Собрать и показать стоимость каждого вида производственных запасов.
4. Получить сводную учетно-экономическую информацию о выполнении планов материально-технического снабжения предприятия.
Процессы снабжения в бухгалтерском учете отражаются в виде отдельных хозяйственных операций по оприходованию поступающих производственных запасов и начислению долга в пользу поставщиков, по оплате документов поставщиков и погашению ранее образовавшихся долгов, по отпуску производственных запасов в производство. Поступающие производственные запасы принимаются на учет по первоначальной или ФАКТИЧЕСКОЙ себестоимости приобретения. Эта стоимость складывается из покупной стоимости материалов и транспортно-заготовительных расходов. ПОКУПНАЯ стоимость материалов - эта сумма, указанная к оплате в расчетных документах поставщиков. Поскольку основным документом по таким расчетам является «счет-фактура», по этому иногда покупная стоимость обозначается как фактурная.
Транспортно-заготовительные расходы включают: стоимость доставки приобретаемых запасов со складов поставщиков или места, куда они доставлены поставщиком, до складов предприятия-получателя - любым видом транспорта; стоимость погрузо-разгрузочных работ по обработке поступающих материалов, расходы на аренду помещений для поступающих материалов и другие подобные расходы.
Учет процессов заготовок и закупок состоит из следующих хозяйственных операций:
1) Оприходование поступающих товарно-материальных ценностей и начисление долга в пользу поставщиков по покупной стоимости;
2) Включение в стоимость поступивших материалов расходов по транспортировке приобретенных производственных запасов до складов предприятия собственным или наемным транспортом;
З) Включение в стоимость поступивших материалов расходов по приобретению из подотчетных сумм;
4) Списание со счетов денежных средств сумм, направленных на оплату расчетных документов поставщиков.
Варианты учета движения и оценки производственных запасов.
Для учета материально-производственных запасов применяют следующие синтетические счета:
10 «Материалы»;
11 «Животные на выращивании и откорме»;
15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;
16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;
41 «Товары».
Все счета этой группы относятся к активным инвентарным счетам. На их дебете в начале года отражается остаток учитываемых средств и все дальнейшие поступления, а на кредите – выбытие, списание средств. Остаток на конец отчетного периода указывается по дебету счета и отражается в активе баланса.
Счет 10 “Материалы” отражает движение и остатки материальных ценностей: сырья, основных и вспомогательных материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, тары, удобрений, медикаментов, других материальных ценностей, включая материалы переданные для переработки сторонним организациям (предприятиям); твердого топлива, нефтепродуктов и других видов энергетических материалов; запасных деталей, узлов и агрегатов, используемых для ремонтов всех видов машин, оборудования и приборов, включая обменный фонд агрегатов и узлов на специализированных ремонтных предприятиях, автомобильную резину и другие ценности; семян и посадочного материала, кормов и фуража.
На счёте 10 группировка информации по видам материальных ценностей осуществляется на субсчетах, которые каждое предприятие (организация) открывает по своему усмотрению, чтобы они удовлетворяли нужды управления производством.
Материальные ценности хранятся на складах под наблюдением материально ответственных лиц. Аналитический учет на счетах этого раздела ведут по местам хранения (материально ответственным лицам) в разрезе видов материальных ценностей с отражением количества и стоимости но каждому виду. Для упорядочения количественно-сортного учета и материальных ценностей целесообразно вести общую для предприятия номенклатуру с присвоением каждому виду материальных ценностей единого номенклатурного номера и учетной цены за единицу.
Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.
Фактической себестоимостью материально производственных запасов, приобретенных за плату , признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.
Затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, включают затраты организации по доработке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг.
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении силами организации складывается из фактических затрат, связанных с производством данных запасов.
внесенных в счет вклада в уставной капитал организации , определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно , определяется исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования, а материально-производственных запасов, приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), - исходя из стоимости обмениваемого имущества, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
Материально-производственные запасы, на которые текущая рыночная стоимость в течение года снизилась либо которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.
Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального Банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.
Материальные ценности отражают на синтетических счетах по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам.
Фактическая себестоимость материально-производственных ресурсов определяется исходя из затрат на их приобретение, включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком этих ресурсов, начисленных процентов по заемным средствам, привлекаемым для приобретения запасов (до их принятия к учету), наценки (надбавки), комиссионного вознаграждения, уплаченного снабженческим, внешнеэкономическим организациям, таможенных пошлин, расходов на транспортировку, хранение и доставку материальных запасов до места их использования, если они не включены в цену приобретения, затрат по доведению запасов до состояния, пригодного к использованию в запланированных ценах. Иных затрат, непосредственно связанных с приобретением материально-производственных запасов.
Фактические затраты по приобретению материально-производственных запасов определяются с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия запасов к учету, в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной в валюте (условных денежных единицах).
Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, разрешается производить следующими методами оценки запасов:
Ø по себестоимости каждой единицы;
Ø по средней себестоимости;
Ø по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);
Применение одного из этих методов по виду (группе) запасов производится исходя их допущения последовательности применения учетной политики.
По себестоимости каждой единицы оценивают материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут быть обычным образом заменены на другие.
Средняя себестоимость определяется двумя вариантами:
· по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в течение месяца.
· по твердым учетным ценам – по средним покупным ценам, по плановой себестоимости и др. При данном способе движение материалов отражают на счете 10 «Материалы», а отклонения фактической себестоимости материалов от твердой учетной цены учитывают на отдельном синтетическом счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Кроме того, на счет 16 относят все транспортно-заготовительные расходы.
По мере расходования материальные ресурсы списывают на производство по учетным ценам, а в конце месяца списывают соответствующую долю отклонений на счета по учету издержек производства:
% откл. = . Сумма отклонений. 100%
Стоимость материалов по учетным ценам
Первый и второй способы оценки материальных ресурсов являются традиционными для отечественной учетной практики.
При методе ФИФО применяют правило: первая партия на приход – первая в расход. Это означает, что независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т.д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.
Применение данного метода оценки материальных ресурсов ориентирует предприятие на организацию аналитического учета материалов по отдельным партиям (а не только по видам материалов).
Раскроем последовательность расчета стоимости израсходованного материала по методу ФИФО. Всего израсходовано 60 единиц материала. Из них 37 единиц (12 + 25) оценим по 10 руб. на общую сумму 370 руб. Остается 23 единицы (60 - 37), из которых 15 оценим по 9 руб. на сумму 135 руб. Остается 8 единиц (23 - 15), которые оценим по 8 руб. на сумму 64 руб. Таким образом, израсходованные за месяц 60 единиц материала должны быть оценены на сумму 569 руб. (370 + 135 + 64).
Оценка материалов определяет изменение величины издержек производства, а следовательно, величины балансовой прибыли. Поэтому, и один из методов оценки материальных ценностей, предприятие должно ему неизменно следовать, для изменения метода оценки должны быть существенные причины, понятные и принятие участниками предприятия и налоговыми органами.
Избранный метод применяется и для оценки материальных запасов в отчетном бухгалтерском балансе.
В соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета и ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (приказ Минфина РФ от 09.06.01г. №44н) материальные запасы в отчетном бухгалтерском балансе оцениваются исходя из текущих рыночных цен, при условии если последние ниже оценки материальных запасов, полученной в бухгалтерском учете предприятия. В противном случае материальные запасы оцениваются по данным записей в бухгалтерском учете.
Набор соответствующих фактов об изменении состояния отдельных наименований активов и/или пассивов характеризует хозяйственный процесс.
Формирование расширенного воспроизводства совокупного общественного продукта предусматривает следующие хозяйственные процессы:
– процессы заготовления;
– процесс производства;
– процесс обращения.
Как известно, определяющей фазой в процессе расширенного общественного воспроизводства является процесс производства, так как именно на этом этапе осуществляется производство материальных благ.
Однако процесс производства не может протекать нормально, если ему не предшествует четко отлаженный процесс заготовления производственных запасов.
Этот процесс состоит из ряда экономических событий, включающих приобретение предприятием у поставщиков сырья и материалов, других ресурсов, обеспечивающих непрерывный процесс производства.
Задача бухгалтерского учета на этом этапе – правильно и своевременно исчислить объем заготовления, выявить возможные потери на пути продвижения материальных ценностей от поставщиков и произвести с ними расчеты. Все эти операции отражаются в учете в соответствии с условиями, определенными в договорах, заключенных их участниками.
Фактическая себестоимость заготовления материалов складывается из их покупной стоимости и транспортно-заготовительных расходов.
Вся информация по заготовлению материалов формируется на основании первичной учетной документации, выписываемой поставщиками и транспортными организациями (счета-фактуры, платежные требования, товарно-транспортные и железнодорожные накладные, спецификации, упаковочные листы и т. п.).
Сумма транспортно-заготовительных расходов бывает значительной и в отдельных отраслях промышленности достигает более одной трети покупной стоимости материалов. Эта сумма зависит от расстояния доставки, видов транспорта, размера тарифов и пр.
На предприятиях малого бизнеса исчисление фактической себестоимости, как правило, совпадает с реальными процессами осуществления хозяйственных операций по заготовлению материалов. Поэтому текущий учет процесса их заготовления ведется сразу по фактической себестоимости.
На средних и крупных предприятиях такой вариант неприемлем из-за большого количества хозяйственных операций и документов, несвоевременного поступления сопроводительных документов и неритмичной поставки материалов. Поэтому здесь текущий учет заготовления производственных запасов чаще всего осуществляется в твердых учетных (договорных) ценах или по плановой себестоимости.
В плане счетов бухгалтерского учета наличие и движение производственных запасов отражается на счетах 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» и др.
На счете 10 «Материалы» накапливается информация о наличии и движении товарно-материальных ценностей в оценке по фактической себестоимости их заготовления или по твердым учетным ценам.
Фактическая себестоимость заготовления формируется исходя из стоимости материалов по договорным и иным ценам и издержек по их завозу. Состав последних определяется соответствующими нормативными документами.
В том случае, когда текущий учет материалов ведется по твердым учетным ценам (плановой себестоимости, договорным и иным ценам), образующаяся разница между стоимостью производственных запасов по указанным ценам и исчисленными фактическими издержками по заготовлению отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Текущий учет заготовления материалов допускается вести также с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».
По дебету данного счета в корреспонденции с кредитом счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. учитывается покупная стоимость товарно-материальных ценностей, которая указывается в счетах-фактурах поставщиков.
По кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» и др. формируется информация, показывается стоимость фактически поступивших и оприходованных материальных ценностей.
Сумма разницы между фактической себестоимостью и твердыми учетными ценами списывается со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Остаток на конец месяца по счету 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» означает, что часть производственных запасов не оприходована в связи с нахождением их в пути.
Учетный процесс предусматривает организацию текущего учета движения материалов в двух оценках: по фактической себестоимости и по твердым учетным, например договорным, ценам. Сумма разницы между ними представляет собой отклонения, равные величине транспортно-заготовительных расходов. Данная сумма указанных расходов относится ко всему объему заготовления материалов. Для исчисления фактической себестоимости заготовления отдельных наименований следует предварительно исчислить средний процент транспортно-заготовительных расходов по отношению к учетной (договорной) цене. Затем величину этого процента умножить на сумму расходов, относящихся к приобретению конкретных наименований материалов, представленных на аналитических счетах к счету «Материалы». Полученный итог следует прибавить к договорной цене соответствующего вида материалов, и получим его фактическую себестоимость заготовления.
Процесс снабжения или заготовления – это совокупность операций по обеспечению предприятия средствами и предметами труда, необходимыми для осуществления процесса производства. Как правило, закупаются товары, произведенные другими предприятиями, но в процесс производства могут направляться сырьё и материалы собственного производства. В учет процесса снабжения включается только закупленные ценности.
Материалы принимаются к учету по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость приобретаемых материалов складывается из 2 величин:
Ø покупная стоимость материально-производственных запасов (МПЗ);
Ø транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) или отклонения учетной цены от фактической себестоимости
ТЗР – это затраты организации, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию.
В состав транспортно-заготовительных расходов входят:
Расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору;
Расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, н-р, расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых материалов, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) материалов и их доставкой (сопровождением) в организацию;
Расходы по содержанию специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовок (кроме расходов на оплату труда с отчислениями на социальные нужды);
Наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям;
Плата за хранение материалов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, пристанях, в портах;
Расходы на командировки по непосредственному заготовлению материалов;
Стоимость потерь по поставленным материалам в пути (недостача, порча) в пределах норм естественной убыли;
Другие расходы.
Формирование фактической себестоимости материалов осуществляется в зависимости от способа учета ТЗР (отклонений).
Методическими указаниями по бухгалтерскому учету МПЗ предусмотрены следующие варианты учета ТЗР:
1) непосредственного (прямого) включения ТЗР в фактическую себестоимость материала;
2) отнесения ТЗР на отдельный субсчет к счету 10 «Материалы»;
3) отнесения ТЗР на отдельный счет 15 «Заготовление и приобретение материалов», согласно расчетным документам поставщика.
Конкретный вариант учета ТЗР устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике.
1. Прямое включение ТЗР в фактическую себестоимость материала целесообразно в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов. Данный вариант предполагает присоединение ТЗР к договорной цене материала, к денежной оценке вклада в уставный капитал, внесенный в форме МПЗ, к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.
При этом способе все данные о фактических расходах, понесенных при заготовлении материалов, собираются по дебету счета 10 и отражаются в учете следующими записями:
| № | Первичный документ | Дебет | Кредит | |
| Приходный ордер, товарная накладная | ||||
| Отражена сумма НДС | Счет-фактура | |||
| Акт выполненных работ | ||||
Аналитический учет по счету 10 организуется по отдельным наименованиям материалов и местам их нахождения.
Рассмотренный способ формирования фактической себестоимости заготовления материалов целесообразно использовать лишь предприятиям, у которых:
Небольшая номенклатура используемых материалов;
Небольшое количество поставок материалов за период;
Все данные для формирования фактической себестоимости материалов, как правило, поступают в бухгалтерию одновременно.
2. Учет ТЗР на отдельном субсчете к счету 10 «Материалы» . При данном способе учета, материалы в аналитическом учете учитываются на счете 10 «Материалы» по учетным ценам ,а возникающие транспортно-заготовительные расходы отражаются, обособлено на субсчете 10 «ТЗР». Таким образом, на счете 10 «Материалы» материалы в синтетическом учете учитываются по фактической себестоимости приобретения.
В качестве учетных цен на материалы могут быть:
1) договорные цены
2) фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего отчетного периода
3) планово-расчетные цены
4) среднюю цену группы
В конце отчетного месяца для списания ТЗР определяется процент списания, сумма списания ТЗР.
Корреспонденция счетов:
| № | Содержание хозяйственных операций | Первичный документ | Дебет | Кредит |
| Акцептован счет поставщика, оприходованы материальные ценности по покупной цене | Приходный ордер, товарная накладная | |||
| Отражена сумма НДС | Счет-фактура | |||
| Отражены расходы по доставке материальных ценностей на склад | Акт выполненных работ | 10/ТЗР | ||
| Отражена сумма вознаграждения, уплачиваемая посреднической организации в связи с приобретением материалов | Отчеты поверенных, комиссионеров, агентов | 10/ТЗР | ||
| Расходы по разгрузке материалов собственными силами: а) заработная плата грузчиков б) страховые взносы во внебюджетные фонды | Наряд на сдельную работу, ведомость начисления взносов | 10/ТЗР 10/ТЗР | ||
| Списана стоимость израсходованных материалов в основном производстве по учетным ценам | Требование-накладная | |||
| Списана сумма ТЗР по материалам, отпущенным в основное производство | Бухгалтерская справка | 10/ТЗР |
3. Учет ТЗР на отдельном счете 15 «Заготовление и приобретение материалов» . На счете 15 собирается информация обо всех затратах по приобретению материалов. При этом по дебету счета 10 материалы учитываются по учетным ценам , а на счете 16 показывается разница между учетной ценой и фактической себестоимостью заготовления материалов . Счет 15 «Заготовление и приобретение материалов» используется в качестве вспомогательного (промежуточного) счета.
Информация о фактической себестоимости материалов выявляется путем суммирования данных, отраженных по дебету счета 10 «Материалы» и дебету (кредиту) счета 16 «Отклонение в стоимости материалов».
В конце отчетного месяца для списания суммы отклонений по счету 16 определяется процент списания, и сумма списания отклонений.
Корреспонденция счетов.
