В ст. 251 НК РФ указан перечень поступлений, которые для целей исчисления прибыли не учитываются для целей налогообложения. Операции по получению указанных средств не рассматриваются в качестве льгот по налогу на прибыль. Данные средства не рассматриваются в качестве прибыли (дохода), то есть вообще не формируют налоговую базу по налогу на прибыль. Эта статья содержит два перечня не подлежащих обложению средств: первый перечень содержит операции по получению отдельных видов средств (п. 1 ст. 251); второй - перечень целевых поступлений (п. 2 ст. 251). Первая группа операций касается любых организаций, вторая в основном касается деятельности некоммерческих организаций и бюджетополучателей.
При определении налоговой базы не учитываются:
1) имущество, имущественные права, работы, услуги, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;
2) имущество, имущественные права, полученные в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
3) имущество, имущественные права или неимущественные права, имеющие денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);
Эмиссионный доход возникает у акционерного общества в случае превышения цены размещения дополнительных акций над их номинальной стоимостью. Так, в соответствии с п. 1 ст. 36 № 208-ФЗ от 26.12.1995г. «Об акционерных обществах» оплата акций общества при их размещении производится по рыночной стоимости, но не ниже их номинальной стоимости. Что касается размещения акций при учреждении акционерного общества, то оплата таких акций производится учредителями общества по их номинальной стоимости. Вместе с тем, размещаемые обществом акции могут оплачиваться по цене, превышающей их номинальную стоимость, как в случае размещения акций при учреждении акционерного общества, так и в случае размещения дополнительных акций общества.
Особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым от передачи имущества в уставный (складочный) капитал (фонд) организации установлены в ст. 277 НК РФ.
4) имущество, имущественные права, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;
5) имущество, имущественные права или неимущественные права, имеющие денежную оценку, которые получены в пределах вклада участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемником в случае выделения его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;
Данное положение касается участников договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), предусмотренного ст. 1041 Гражданского кодекса РФ. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества, установлены в ст. 278 Налогового кодекса РФ.
6) средства, полученные в виде безвозмездной помощи (содействия), технической помощи, гуманитарной помощи;
В соответствии с данным положением не учитывается при налогообложении безвозмездная помощь (содействие), оказываемая в соответствии с Федеральным законом от 4 мая 1999 г. № 95-ФЗ «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации» .
7) основные средства и нематериальные активы, безвозмездно полученные в соответствии с международными договорами РФ, а также в соответствии с законодательством РФ атомными станциями для повышения их безопасности, используемые для производственных целей;
8) имущество, полученное бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;
9) имущество (в том числе денежные средства), поступившее комиссионеру, агенту или иному поверенному (далее в указанном пункте - комиссионер) в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору в пользу комитента, принципала и (или) иного доверителя;
10) средства или иное имущество, полученные по договорам кредита или займа (иные аналогичные средства или иное имущество независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средства и иное имущество, полученные в погашение таких заимствований;
11) имущество, полученное российской организацией безвозмездно:
От организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации.
От организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации;
От физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица.
При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.
В случае, если из существенных условий договора следует, что организация получает от арендодателя безвозмездную услугу по аренде помещения, доходы в виде безвозмездно полученной услуги учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ. Безвозмездный характер получения денежных средств имеет свои последствия и при определении расходов, учитываемых в целях налогообложения.
12) проценты, полученные в соответствии с требованиями ст.ст. 78, 79, 176 и 203 НК РФ из бюджета (внебюджетного фонда) в случае несвоевременного возврата им излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов и сборов.
13) суммы гарантийных взносов в специальные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, предназначенные для снижения рисков неисполнения обязательств по сделкам, получаемые при осуществлении клиринговой деятельности или деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг;
14) имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования:
В виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, а также в виде субсидий автономным учреждениям;
В виде полученных грантов;
В виде инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством РФ;
В виде инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения;
В виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов;
В виде средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций-членов общества взаимного страхования;
В виде средств, полученных из Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития, Российского гуманитарного научного фонда, Фонда содействия развитию малых форм предприятий в научно-технической сфере, Федерального фонда производственных инноваций, а также из иных фондов поддержки научной и (или) научно-технической деятельности, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» , по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
В виде средств, поступивших на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике»;
В виде средств, полученных организациями, в состав которых входят особо радиационно-опасные и ядерно-опасные производства и объекты, из резервов, предназначенных для обеспечения безопасности указанных производств и объектов на всех стадиях жизненного цикла и их развития в соответствии с законодательством РФ об использовании атомной энергии.
В виде средств сборов за аэронавигационное обслуживание полетов воздушных судов в воздушном пространстве РФ, взимаемых в порядке, установленном уполномоченным органом в области использования воздушного пространства.
В виде страховых взносов банков в фонд страхования вкладов в соответствии с федеральным законом о страховании вкладов физических лиц в банках Российской Федерации.
В виде средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование этих лиц.
Во всех перечисленных выше случаях организации, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у организации, получившей средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемым бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, но не использованным по целевому назначению в течение налогового периода либо использованным не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства РФ.
15) стоимость дополнительно полученных организацией-акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе);
16) положительная разница, образовавшаяся в результате переоценки драгоценных камней при изменении в установленном порядке прейскурантов расчетных цен на драгоценные камни;
17) суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации;
18) стоимость материалов и иного имущества, полученных при демонтаже, разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации объектов, уничтожаемых в соответствии со статьей 5 Конвенции о запрещении разработки, производства, накопления и применения химического оружия и о его уничтожении и с частью 5 Приложения по проверке к Конвенции о запрещении разработки, производства, накопления и применения химического оружия и о его уничтожении;
19) стоимость полученных сельскохозяйственным товаропроизводителем мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней;
20) имущество и (или) имущественные права, полученные организациями государственного запаса специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов Российской Федерации от операций с материальными ценностями государственных запасов специального (радиоактивного) сырья и делящихся материалов, направленные на восстановление и содержание указанных запасов;
21) суммы кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством РФ или по решению Правительства РФ;
22) имущество, полученное безвозмездно государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, используемое исключительно в образовательных целях;
23) основные средства, полученные организациями, входящими в структуру Российской оборонной спортивно-технической организации (РОСТО) (при передаче их между двумя и более организациями, входящими в структуру РОСТО), использованные на подготовку граждан по военно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта в соответствии с законодательством РФ;
24) положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости;
25) суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) – ст. 300 НК РФ;
26) средства и иное имущество, полученные унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа;
27) имущество (включая денежные средства) и (или) имущественные права, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения;
28) суммы, полученные операторами универсального обслуживания, из резерва универсального обслуживания в соответствии с законодательством РФ в области связи;
29) имущество, включая денежные средства, и (или) имущественные права, которые получены ипотечным агентом в связи с его уставной деятельностью;
30) имущество (работы, услуги), полученное медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке;
31) суммы дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, полученных организациями, выступающими в качестве страховщиков по обязательному пенсионному страхованию. Согласно ст. 3 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. № 204-ФЗ, данная норма вступила в силу с 1 января 2006 года.
32) капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенные арендатором. В соответствии с Федеральным законом от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ данное положение вступило в силу с 1 января 2006 года. Применение этой нормы не зависит от осуществления арендодателем какой-либо компенсации.
33) доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов.
34) доходы банка развития - государственной корпорации. Данное положение применяется с 1 января 2008 года.
35) суммы дохода от инвестирования накоплений для жилищного обеспечения военнослужащих, предназначенных для распределения по именным накопительным счетам участников накопительно-ипотечной системы жилищного обеспечения военнослужащих. Данное положение применяется с 1 января 2008 года.
36) доходы налогоплательщиков, являющихся российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со ст. 3 Федерального закона «Об организации и проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ», полученные в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, включая доходы от размещения временно свободных денежных средств, эксплуатации олимпийских объектов и другие доходы, при условии направления полученных доходов на цели деятельности, предусмотренные для российских организаторов Олимпийских игр и Паралимпийских игр законодательством РФ, а также их уставными документами.
При определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления.Указанное правило не распространяется на целевые поступления в виде подакцизных товаров. Товары, подлежащие налогообложению акцизами, установлены в ст. 181 Налогового кодекса РФ.
К целевым поступлениям относятся использованные по назначению:
Целевые поступления из бюджета;
Целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц.
Целевыми поступлениями из бюджета бюджетополучателям являются бюджетные ассигнования, предусмотренные бюджетной росписью.
К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся:
1) осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые взносы, пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, а также отчисления на формирование в установленном статьей 324 НК РФ порядке резерва на проведение ремонта, капитального ремонта общего имущества, которые производятся товариществу собственников жилья, жилищному кооперативу, садоводческому, садово-огородному, гаражно-строительному, жилищно-строительному кооперативу или иному специализированному потребительскому кооперативу их членами.
2) осуществленные в соответствии с законодательством о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Согласно ст. 26 №7-ФЗ от 12.01.1996г. «О некоммерческих организациях» к источникам формирования имущества некоммерческой организации относятся, в частности, регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов), а также добровольные имущественные взносы и пожертвования. К единовременным поступлениям могут быть отнесены вступительные взносы участников, к регулярным - членские взносы (если некоммерческая организация основана на членстве).
3) целевые поступления на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике» в отношении: Российского фонда технологического развития; иных отраслевых и межотраслевых фондов.
4) имущество, переходящее некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования. В соответствии с действующим законодательством наследование в РФ может осуществляться по закону и по завещанию. При этом наследование по закону имеет место в том случае, если оно не изменено завещанием и в других случаях, установленных законодательством.
5) суммы финансирования из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций;
6) средства и иное имущество, полученные на осуществление благотворительной деятельности;
7) совокупный вклад учредителей негосударственных пенсионных фондов;
8) пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды, если они в размере не менее 97 процентов направляются на формирование пенсионных резервов негосударственного пенсионного фонда.
9) пенсионные накопления, в том числе страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию, предназначенные на финансирование накопительной части трудовой пенсии в соответствии с законодательством РФ.
10) использованные по целевому назначению поступления от собственников созданным ими учреждениям. Согласно ст. 120 ГК РФ учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично. Получение учреждением средств в порядке финансирования от своего собственника не облагается налогом на прибыль. В случае нецелевого использования полученных средств данные средства рассматриваются в качестве внереализационного дохода учреждения.
11) отчисления адвокатов на содержание коллегии адвокатов (ее учреждений).
12) средства, поступившие профсоюзным организациям в соответствии с коллективными договорами (соглашениями) на проведение профсоюзными организациями социально-культурных и других мероприятий, предусмотренных их уставной деятельностью;
13) использованные по назначению средства, полученные структурными организациями РОСТО от Министерства обороны РФ и (или) другого органа исполнительной власти по генеральному договору, а также целевые отчисления от организаций, входящих в структуру РОСТО, используемые в соответствии с учредительными документами на подготовку в соответствии с законодательством РФ граждан по военно-учетным специальностям, военно-патриотическое воспитание молодежи, развитие авиационных, технических и военно-прикладных видов спорта.
14) имущество (включая денежные средства) и (или) имущественные права, которые получены религиозными организациями на осуществление уставной деятельности.
Во всех перечисленных выше случаях целевого поступления (п.п. 1-14) налогоплательщики-получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Целевые поступления, полученные некоммерческими организациями на осуществление уставной деятельности от созданных ими в установленном порядке территориальных организаций, признаются у организации-получателя целевыми поступлениями, полученными на осуществление уставной деятельности.
Бюджетные учреждения и некоммерческие организации, наряду с ведением уставной деятельности, могут осуществлять и деятельность, связанную с получением доходов от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также внереализационных доходов. Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями установлены в ст. 321.1. НК РФ.
При направлении указанных средств не по целевому назначению для целей налогообложения сумма, использованная не по назначению, подлежит включению в состав внереализационных доходов в момент, когда получатель таких доходов фактически использовал их не по целевому назначению (нарушил условия их получения).
В случае реорганизации организаций при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации.
Как видно, перечень поступлений, отражаемых в бухгалтерском учете на счетах учета доходов, но не признаваемых таковыми для целей налогообложения, относительно невелик. Поэтому при организации налогового учета целесообразно предусмотреть для «бухгалтерских» доходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, специальные строки и/или графы в бухгалтерских регистрах либо отражение таких доходов на отдельных субсчетах с последующим составлением по ним бухгалтерских справок.
Для целей бухгалтерского учета такие доходы отражаются на счете 91 субсчёт «Прочие доходы» (т.е. участвуют в расчете «бухгалтерской» прибыли), но для целей налогообложения не учитываются.
В ПБУ 18/02 такие доходы образуют «постоянный налоговый актив», возникающий в результате «вычитаемой постоянной разницы».
В статье 251 Налогового кодекса РФ приведен перечень доходов, которые не учитываются при налогообложении прибыли. Этот перечень закрытый. То есть фирмы должны платить налог на прибыль с любых доходов, которые в нем не упомянуты.
Скажем, в подпункте 1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ сказано, что не облагается налогом на прибыль имущество (работы, услуги, имущественные права), которые организация получила в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг). Правда, указанная норма распространяется только на тех налогоплательщиков, которые определяют доходы методом начисления. Получается, что при кассовом методе сумма предоплаты облагается налогом на прибыль в момент ее получения. Это не раз подтверждали и арбитражные суды. Пример, уже упомянутое информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98.
Теперь несколько слов о том, какие основные изменения претерпела статья 251 Налогового кодекса РФ.
Согласно поправкам в подпункты 4, 5 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, доходом теперь не считаются имущество и имущественные права, полученные в пределах дополнительного вклада участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником), а также участников договора о совместной деятельности. Эта норма действует с 1 января 2006 года.
С 1 января 2005 года пенсионные взносы в негосударственные пенсионные фонды не включаются в доход, если не менее 97 процентов этих взносов направляется на формирование пенсионных резервов (подп. 6 п. 2 ст. 251 Налогового кодекса РФ).
В подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ внесено дополнение, которое уточняет, что одно из условий получения грантов, позволяющих отнести их к средствам целевого финансирования - это их целевое использование.
Исчерпывающий перечень средств, которые считаются целевым финансированием, дан в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. В частности, к ним относятся гранты, то есть средства, за счет которых финансируют конкретные программы в области культуры, образования, искусства, охраны окружающей среды или науки. То есть при налогообложении не учитываются гранты, которые получены от физических лиц и юридических лиц, в том числе некоммерческих организаций. Речь идет как о российских, так и об иностранных компаниях. Правда, в отношении зарубежных организаций есть одно существенное уточнение. Они должны быть указаны в Перечне, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2002 г. N 923. Кроме того, доходами не считаются только те гранты, по которым организация обязана представлять грантодателю отчет о целевом использовании полученных средств.
Уточнено положение подпункта 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Согласно прежней редакции данного подпункта при определении налоговой базы не учитывались доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ. В новой редакции подпункта, распространяющейся на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года, уточняется, что речь идет о кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов.
Также исключена из перечня доходов, не облагаемых налогом, списанная кредиторская задолженность по пеням и штрафам, подлежащим уплате в бюджет. По сути, данное нововведение обязало организации платить налог на прибыль со списанных пеней и штрафов, которые были начислены к уплате в бюджет.
С 1 января 2006 года не учитываются при налогообложении доходы в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором (подп. 32 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ). Такие вложения признаются амортизируемым имуществом. Соответствующие изменения внесены и в статьи 256 и 258 Налогового кодекса РФ.
В доходы вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций не включаются имущество, имущественные права и обязательства, приобретенные (созданные) до даты завершения реорганизации. Это норма пункта 3 статьи 251 Налогового кодекса РФ (действует с 1 января 2005 года).
Обновленная редакция подпункта 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ гласит: не включаются в доходы при расчете налоговой базы суммы кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ.
Новые поправки (Федеральный закон от 27 июля 2006 г. N 144-ФЗ) в указанный подпункт, по сути, отменяют первую поправку (Федеральный закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ). Дело в том, что положения подпункта 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ (в редакции настоящего Федерального закона) распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.
Если предположить, что положения абз. 2, 3 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ распространяются в том числе на безвозмездные поступления в виде имущества между коммерческими организациями, то на первый взгляд непонятно, как это соотносится с содержащейся в пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ императивной нормой-запретом.
Ранее в некоторых решениях арбитражных судов фактически формулировался вывод о недопустимости применения абз. 2, 3 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в том случае, когда и передающая сторона, и получающая сторона являются коммерческими организациями, поскольку безвозмездная передача имущества между такими организациями нарушает пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 30.06.2005 по делу № КА-А40/3222-05, от 05.12.2005 по делу № КА-А40/11321-05). Отметим, что подобное толкование рассматриваемой налоговой льготы вовсе не делает положения абз. 2, 3 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ «беспредметными». Ведь можно смоделировать ситуацию, когда одной из сторон – передающей или получающей – будет выступать . Такая ситуация, когда получающей стороной, в частности, выступало потребительское общество, рассмотрена в Письме Минфина РФ от 03.04.2009 № 03-03-06/4/28.
В то же время в других случаях арбитражные суды прямо указывали на возможность применения абз. 2, 3 пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в отношениях между коммерческими организациями и не усматривали в этом нарушение содержащейся в пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ императивной нормы-запрета (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.12.2005 по делу № А56-4986/2005, Постановление ФАС Поволжского округа от 06.12.2007 по делу № А65-5602/2007-СА1-7, Постановление ФАС Московского округа от 20.08.2008 № КА-А40/7643-08-П по делу № А40-3482/05-141-44).
Относительная ясность в этом вопросе появилась с принятием Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.12.2012 № 8989/12 по делу № А28-5775/2011-223/12. Из данного Постановления следует, что совершаемые между основным и дочерним обществами сделки по передаче имущества без прямого встречного предоставления не всегда могут быть квалифицированы как сделки дарения. Отсутствие прямого встречного предоставления является особенностью взаимоотношений основного и дочернего обществ, представляющих собой с экономической точки зрения единый хозяйствующий субъект. Учитывая подконтрольность основного и дочернего обществ и общие цели их экономической деятельности, для реализации которых может возникать необходимость в перераспределении имущества (ресурсов) между ними, квалификация любых совершаемых между такими лицами сделок по передаче имущества без прямого встречного предоставления в качестве дарения является ошибочной.
Таким образом, Высший Арбитражный Суд РФ именно подконтрольность между коммерческими организациями определил в качестве основания для неприменения к ним содержащейся в пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ нормы-запрета. В данном случае, по сути, Суд своей правовой позицией выработал исключение из пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ.
При соблюдении перечисленных условий и с учетом вышеупомянутого Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.12.2012, по нашему мнению, коммерческие организации, соответствующие предусмотренным в пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ критериям, при безвозмездной передаче имущества между собой вправе рассчитывать на применение налоговой льготы, не опасаясь при этом, что такие операции будут квалифицированы как нарушение нормы пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ.
1
Арбитражный суд Тамбовской области (АС Тамбовской области)
Казенным учреждением от реализации товаров, а также имущественных прав, исходя из прямого указания пунктов 1, 2 статьи 249, подпунктов 14, 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ, учитываются в составе доходов таких учреждений в целях исчисления налога на прибыль организаций в общеустановленном порядке, вне зависимости от того, зачисляются ли средства от реализации...
Арбитражный суд Кировской области (АС Кировской области)
В них процентов в общем размере 238 975 621рублей 67копеек правомерно не была учтена для целей налогообложения на основании подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ. В обоснование своих возражений ответчик пояснил, что передачу векселей в целях увеличения чистых активов и дальнейшее получение дохода от ценной бумаги в виде процентов необходимо...
Арбитражный суд Красноярского края (АС Красноярского края)
Задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ. В соответствии с пунктом 9 статьи 63 Гражданского кодекса Российской Федерации ликвидация юридического лица считается завершённой, а юридическое лицо - прекратившим существование после внесения об этом...
Арбитражный суд Республики Марий Эл (АС Республики Марий Эл)
РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ, не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ. Статьей 248 НК РФ к доходам отнесены доходы от реализации, которыми, в силу пункта 1 статьи 249 НК РФ, признаются выручка от реализации товаров (работ, ...
Арбитражный суд Архангельской области (АС Архангельской области)
Что полученные от арендаторов по договорам аренды денежные средства за предоставленные коммунальные услуги являются доходом общества от сдачи имущества в аренду, в отношении которого статья 251 НК РФ не делает исключений при определении размера налоговой базы. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 07.12.2018 № 07-...
Арбитражный суд Чувашской Республики (АС Чувашской Республики)
8 статьи 250 Кодекса к внереализационным доходам отнесены доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105,3 НК РФ - общие положения о...
Арбитражный суд Тюменской области (АС Тюменской области)
Не может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль. В данной части заявитель указывает, что положения п. 14 ст. 250, подп. 14 п. 1 ст. 251 , под. 17 ст. 270, п. 8 ст. 274 Налогового кодекса РФ не регулируют. Нормы пп. 14 ст. 251 Налогового кодекса РФ и п. 17 ст. 270 Налогового...
Арбитражный суд Удмуртской Республики (АС Удмуртской Республики)
Необоснованным вывод о том, что целевые средства (субсидии) не учитываются при определении объекта налогообложения, так как согласно ч.2 ст. 249 и ч.1 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) включаются в общий состав доходов организации. ООО «Лукрум» пояснило, что общая сумма доходов общества за 2015 год составила 3398820 руб., ...
